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Tributación de los fondos de inversión cuando existe constituido un usufructo sobre las participaciones del fondo | |
De: Juan Ramón Parra Bautista
Fecha: Octubre 2001
Origen: Noticias Jurídicas
Como es sabido el título constitutivo del usufructo (derecho éste consagrado en nuestro ordenamiento común como real) otorga a su titular el derecho a disfrutar de los bienes ajenos. Al respecto cabe señalar que como titular de un derecho, el usufructuario es potencial perceptor, de una parte, de las rentas que pudieran percibirse derivadas de la mera titularidad del derecho y, de otra, las que pudieran percibirse de la transmisión de los bienes, bienes a los que se encuentra asociado ese derecho.
Señala en ese sentido el artículo 31 LIRPF que "son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél".
Resulta evidente que la transmisión de los bienes y derechos en los que se ha producido un desmembramiento de la titularidad ocasiona una variación en el valor del patrimonio de los contribuyentes, es decir, tanto en sede del usufructuario como en sede del nudo propietario, cuya ganancia o pérdida deberá determinarse de acuerdo con las reglas generales y especiales que figuran en los artículos 32 y siguientes de la LIRPF.
Dicha ganancia patrimonial se deberá de imputar, según el artículo 11.5 LIRPF, por aquel que "(..), según lo previsto en el artículo 7 de la Ley 19/1.991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, sean titulares de bienes y derechos y demás elementos patrimoniales que prevengan".
Señala el artículo 7.1 de la Ley 19/1.991 mencionada que "los bienes y derechos se atribuirán a los sujetos pasivos según las normas sobre titularidad jurídica aplicables en cada caso y en función de las pruebas aportadas por aquéllos o de las descubiertas por la Administración".
El artículo 20 de la repetida Ley 19/1.991, precisa con relación a los derechos reales que éstos se valorarán con arreglo a los criterios señalados en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITP y AJD).
Por tanto, de lo anterior se desprende que a los efectos de la determinación de la ganancia o pérdida patrimonial, considerando que existe en la titularidad de bien habrá que utilizar las reglas que figuran en la normativa reguladora del ITPyAJD para determinar el valor de la transmisión y enajenación de los bienes tanto por el nudo propietario como por el usufructuario.
Atendiendo a la naturaleza del usufructo, sea temporal o vitalicio, deberemos acudir a la normativa del artículo 10.2 del Real Decreto Legislativo 1/1.993, de 24 de septiembre por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del ITPyAJD, para conocer que parte de la ganancia corresponde a nudo propietario y al usufructuario.
Dicha norma dispone que los usufructos vitalicios se valoran proporcionalmente en un 70 por cien del valor del bien cuando el usufructuario cuenta con 19 o menos años, disminuyéndose dicho porcentaje por cada año que sobrepase de 19, en un 1 por cien, con el límite del 70 por cien.
Por su parte el usufructo temporal es valorado proporcionalmente en un 2 por cien del valor total del bien por cada año de duración del mismo sin que pueda superar el 70 por cien.
Pues bien, frente a esto el artículo 77 LIRPF señala que "Los contribuyentes que sean socios o partícipes de las instituciones de inversión colectiva regladas en la Ley 46/1.984, de 26 de diciembre, reguladora del las Instituciones de Inversión Colectiva, imputarán en la parte general o especial de la base imponible, de conformidad con lo dispuesto en las normas de esta Ley, las siguientes rentas:
a) La ganancia o pérdida patrimonial obtenida como consecuencia de la transmisión de las acciones o participaciones o del reembolso de estas últimas. Cuando existan valores homogéneos, se considerará que los transmitidos o reembolsados por el contribuyente son aquellos que adquirió en primer lugar.
"( )".
Como se desprende del anterior precepto, dicha regulación sólo resulta aplicable a los partícipes de los fondos de inversión, cualidad que corresponde exclusivamente al nudo propietario, que es el único que puede pedir el reembolso de las participaciones.
Por su parte, el usufructuario tendrá derecho a la totalidad del rendimiento que se produzca desde el momento de la constitución del usufructo hasta su extinción. Dicho rendimiento tendrá la consideración, para el usufructuario, de rendimiento del capital mobiliario y por tanto estará sujeto a retención a cuenta del IRPF.
Por tanto en los casos de reembolso o transmisión de participaciones, la diferencia entre el precio de reembolso o transmisión y el de adquisición tendrá para el partícipe la consideración de incremento o disminución patrimonial, aunque, al calcular el incremento de patrimonio correspondiente a las participaciones, en el momento en que se produzca el reembolso, deberá descontar la cantidad satisfecha al usufructuario.
Por su parte, el usufructuario tendrá derecho a la totalidad del rendimiento que se produzca desde el momento de la constitución del usufructo hasta su extinción. Dicho rendimiento tendrá la consideración, para el usufructuario, de rendimiento del capital mobiliario.
En este sentido se pronuncia la DGT en resoluciones de fecha 8 Octubre 1998 y 30 noviembre 2.000.
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